Rencana Audit Yang Tanggap

A.            Tinjauan Umum

Dalam tahap kedua dalam suatu proses audit (tahap menanggapi risiko), tujuannya ialah memperoleh bukti audit yang cukup dan tepat mengenai risiko yang dinilai (assessed risk). Hal ini dapat dicapai dengan merancang dan mengimplementasikan tanggapan yang tepat (appropriate response) terhadap risiko salah saji material yang dinilai, pada tingkat laporan keuangan maupun tingkat asersi.

a.    Langkah Awal

Langkah awal untuk merancang tanggapan audit yang efektif adalah dengan membuat daftar dari semua risiko yang dinilai dan dikembangkan pada akhir tahap penilaian risiko. Pada tahap itu, risiko sudah diidentifikasi dan dinilai pada:

a)        Tingkat laporan keuangan; dan

b)        Tingkat asersi untuk area laporan keuangan dan disclosures.

Area laporan keuangan yang kecil-kecil dapat digabungkan dan diperlakukan sebagai satu area besar untuk mengembangkan tanggapan audit yang tepat.

b.    Tanggapan Menyeluruh (Overall Response)

Risiko yang pervasif pada tingkat laporan keuangan ditangani melalui rancangan dan implementasi tanggapan menyeluruh oleh auditor. Dalam membuat tanggapan menyeluruh, auditor juga menentukan:

a)        Intensnya anggota tim audit

b)        Staf mana yang ditugaskan, apakah mereka mempunyai keterampilan khusus ? Atau apakah tim menggunakan tenaga ahli ?

c)        Luasnya supervisi yang digunakan selama audit.

d)        Perlunya memasukkan unsur pendadakan (elements of unpredictability) dalam memilih prosedur audit selanjutnya yang akan dilaksanakan

e)         Setiap perubahan yang ahrus dibuat berkenaan dengan sifat,  waktu pelaksanaan, atau luasnya prosedur audit.

B.            Materialitas dalam Merancang Pengujian

Faktor kunci dalam menentukan luasnya suatu prosedur audit ialah performance materiality atau materialitas pelaksanaan. Performance materiality ditetapkan untuk memperhitungkan risiko tertentu berkenaan dengan suatu saldo akun, transaksi, atau disclosures dalam laporan keuangan.

Luasnya prosedur audit yang dipandang perlu, ditentukan sesudah mempertimbangkan performance materiality, resiko yang dinilai , dan tingkat assurans yang direncanakan auditor. Secara umum, luasnya prosedur audit (seperti banyaknya sampel untuk uji rincian, atau seberapa rinci prosedur analaitik substantif) akan meningkat dengan meningkatnya  resiko salah saji material. Namun meningkatkan luasnya prosedur audit hanyalah efektif jika prosedur audit itu sendiri memnag relevan untuk resiko khusus yang dihadapi.

Dalam membuat rencana auditor terinci, auditor akan menggunakan kearifan profesionalnya (professional judgment) untuk memilih jenis prosedur audit yang tepat. Kita dapat membayangkan suatu kotak peralatan auditor yang berisi:

a)      Prosedur substantif dasar (substantive procedures-basic)

b)      Prosedur substantif yang diperluas (substantive procedures-extended)

c)      Prosedur analitikal substantif (substantive analytical procedures)

d)      Uji pengendalian (test of controls)

a.    Prosedur Substantif Dasar

Prosedur substantif dasar mencerminkan kenyataan bahwa:

a)      Penilaian risiko oleh auditor bersifat judgemental dan mungkin tidak dapat mengidentifikasi semua salah saji material; dan

b)      Ada kendala bawaan (inherent limitations) dalam pengendalian internal termasuk management override.

b.    Prosedur Substantif Yang Diperluas

Contoh prosedur substantif yang diperluas antara lain:

a)      Prosedur yang disesuaikan untuk menanggapi faktor risiko khusus, jenis kecurangan lainnya, atau risiko sognifikan; dan

b)      Prosedur yang serupa dengan basic prosedures, tetapi luasnya prosedur ditingkatkanuntuk mencapai tingkat yang tepat dalam menurunkan risiko.

c.    Uji Pengendalian

Ketika pengendalian inti berfungsi secara efektif, uji pengendalian (test of controls) dapat dilaksanakan untuk memperoleh bukti audit  mengenai suatu asersi.

d.    Prosedur Analitikal Substantif

Prosedur analitikal substantif meliputi evaluasi atas informasi keuangan melalui analisis dari hubungan atau korelasi yang mungkin ada di antara data keuangan dan nonkeuangan. Harus dibangun ekspekatasi yang tepat untuk jumlah atau angka yag diperiksa, ketika dibandingkan dengan angka yang sebenarnya dicatat.

Prosedur analitikal substantif dapat dikelompokkan sebagai berikut:

a)      Perbandingan sederhana diantara data

b)      Model prakiraan (predictive models) saja atau dikombinasikan dengan uji pengendalian atau prosedur substantif lainnya, sudah cukup untuk menekan risiko sulit ke tingkat rendah yang dapat diterima (acceptably low level)

C.            Rencana Audit Responsif

Kearifan profesional dan pemikiran yang cermat diperlukan untuk menyusun rencana audit dalam memberi tanggapan yang tepat pada resiko yang dinilai (assessed risks). Waktu untuk menyusun rencana yang tepat hampir dapat dipastikan akan menghasilkan audit yang efektif dan efisien, dan penghematan waktu audit.

Ada tiga langkah umum yang dijalankan auditor dalam menyusun rencana:

a)      Tanggapi risiko yang dinilai pada tingkat laporan keuangan (atau tanggapan menyeluruh, overall response). Langkah pertama adalah menyusun tanggapan menyeluruh (overall response) yang tepat pada laporan keuangan. Karena resiko-resiko ini bersifat pervasif, penilaian resiko dengan tingkat moderat atau tinggi akan menambah pekerjaan audit yang diperlukan untuk setiap area dalam laporan keuangan.

b)      Identifikasi prosedur tertentu yang diperlukan untuk area laporan keuangan yang material. Sebelum menyusun tanggapan terinci atas setiap risiko yang dinilai akan bermanfaat bagi auditor mempertimbangkan (untuk setiap laporan keuangan yang material); dan

c)      Tentukan prosedur audit dan luasnya. Langkah ketiga adalah menggunakan kearifan profeional untuk memilih campuran yang tepat dari berbagai prosedur dan dari luasnya pengujian yang harus dilakukan untuk menanggapi secara tepat risiko yang dinilai pada tingkat asersi.

D.            Menanggapi Risiko Fraud

Risiko kecurangan atau fraud (termasuk management override) dapat terjadi di semua entitas, dan perlu mendapat perhatian ketika auditor menyusun rencana audit. Langkah pertama ialah menilai resiko potensial terjadinya kecurangan, dan kemudian merancang tanggapan menyeluruh dan tanggapan terinci yang tepat.

Suatu risiko signifikan mengharuskan auditor:

·         Pahami pengendalian, termasuk kegiatan pengendalian yang relevan untuk risiko tersebut

·         Jalankan prosedur subtantif yang secara spesifik menanggapi risiko tersebut.

·         Ketika pendekatan terhadap risiko signifikan hanya terdiri atas prosedur subtantif, prosedur ini harus termasuk uji rincian.

Dalam menilai risiko potensial dan tanggapan yang tepat terhadap fraud, auditor mempertimbangkan:

·         Tanggapan menyeluruh yang sudah dibuat untuk menghadapi risiko yang dinilai pada tingkat laporan keuangan.

·         Tanggapan spesifik yang sudah dibuat sehubungan dengan risiko lainnya yang dinilai pada tingkat asersi.

·         Scenario mengenai kecurangan, jika ada yang dikembagkan dalam diskusi perencanaan.

·         Risiko kecurangan (adanya peluang, insentif, dan alasan) yang diidentifikasi sebagai hasil pelaksanaan prosedur penilaian risiko.

·         Kerentanan saldo akun dan transaksi tertentu terhadap kecurangan.

·         Kasus-kasus yang diketahui mengenai kecurangan di masa lalu atau dalam tahun berjalan

·         Risiko seiring dengan management override atau tindakan manajemen yang meniadakan atau melemahkan pengendalian melalui kewenangannya.

Berikut ini adalah tanggapan menyeluruh terhadap kecurangan pada tingkat laporan keuangan. Kecurangan pada tingkat laporan keuangan bersifat pervasive, oleh karena itu, auditor harus mempertimbangkan secara sungguh-sungguh hal-hal sebagai berikut.

·         Tingkat kewaspadaan professional ketika memeriksa dokumentasi tertentu atau ketika sedang berupaya menguatkan pernyataan manajemen yang signifikan.

·         Penggunaan tenaga ahli dengan keterampilan pengetahuan khusus, misalnya dalam bidang teknologi informasi (TI).

·         Kembangkan prosedur audit yang khusus untuk mengidentifikasi adanya kecurangan.

·         Masukkan unsur pendadakan dalam memilih prosedur audit yang akan digunakan. Pertimbangkan untuk mengubah waktu ketika melaksanakan prosedur audit tertentu, gunakan metode sampling yang berbeda, atau laksanakan prosedur audit tertentu tanpa pemberitahuan terlebih dahulu.

Berikut ini adalah tanggapan yang spesifikterhadap risiko kecurangan yang mungkin terjadi. Ini adalah pembahasan yang berkaitan dengan  risiko spesifik di tingkat asersi. Pertimbangkan hal-hal berikut.

1.      Mengubah sifat, waktu, dan luasnya prosedur audit mengenai risiko.

Contoh:

·         Peroleh bukti audit yang lebih andal dan relevan atau informasi tambahan yang menguatkan untuk mendukung asersi manajemen.

·         Laksanakan pengamatan fisik atau inspeksi atas asset tertentu.

·         Lakukan pengamatan atas perhitungan persediaan, tanpa pemberutahuan terlebih dahulu.

·         Reviu lebih lanjutcatatan persediaan untuk mengidentifikasi barang yang tidak biasa, jumblah yang diluar dugaan, dan hal-hal lain untuk prosedur tindak lanjut.

2.      Evaluasi kelayakan estimasi manajemen serta pendapat dan asumsi yang mendasari astimasi tersebut.

3.      Tingkatkan jumblah sampel atau lakukan prosedur analitikal secara lebih rinci.

4.      Gunakan teknik audit bebantuan computer.

Contoh:

·         Kumpulkan lebih banyak bukti mengenai data dalam akun  atau file transaksi elektronis (FTE) yang signifikan.

·         Lakukan pengujian yang lebih ekstentif pada FTE.

·         Pilih sampel pada FTE yang penting.

·         Sortir transaksi dengan karakteristik tertentu.

·         Uji seluruh populasi dan bukan beberapa sampel.

5.      Minta informasi tambahan dalam konfirmasi eksternal sebagai contoh, dalam konfirmasi piutang, auditor dapat meminta rincian tertentu dalam perjanjian penjualan, seperti tanggal perjanjian dan hak retur (mengembalikan barang yang sudah dibeli), dan syarat penyerahan. Namun, pertimbangkan apakah permintaan akan informasi tambahan dapat menghambat kecepatan menerima jawaban.

6.      Ubah waktu pelaksanaan prosedur subtantif dari tanggal interim ke tanggal yang dekat ke akhir tahun. Namun, jika ada risiko salah saji atau manipulassi yang disengaja, prosedur audit yang kesimpulannya digeser dari tanggal interim ke tanggal yang dekat ke akhir tahun tidak akan efektif.

Di bawah ini ada beberapa petunjuk dalam menanggapi risiko yang berhubungan dengan management override atau tindakan manajemenyang sengaja meniadakan atau melemahkan pengendalian. Management override dapat dilakukan terhadap atau dalam hubungan dengan journal entries, estimasi oleh manajemen, transaksi penting, transaksi hubungan istimewa, dan pengakuan pendapat.

Journal entries

Mengidentifikasi, memilih, dan menguji journal entries dan adjustments lainnya berdasarkan:

1.      Pemahaman mengenai proses pelaporan keuangan dan rancangan implementasi pengendalian internal pada entitas tersebut.

2.      Pertimbangan mengenai:

·         Ciri journal entries dan adjusments lainnya yang mengandung kecurangan (fraudulent journal entries/ other adjustments).

·         Adanya faktor risiko kecurangan yang berkaitan dengan journal entries dan adjustments lain tertentu.

·         Tanyakan kepada orang-orang yang terlibat dalam proses pelaporan keuangan mengenai aktivias yang tidak tepat atau di luar kebiasaan.

Estimasi Manajemen

Review estimasi yang berkaitan dengan transaksi dan saldo tertentu untuk mengidentifikasi kemungkinan bias di pihak manajemen. Prosedur selanjutnya bias meliputi:

a.       Pertimbangan kembali estimasi secara keseluruhan;

b.      Laksanakan review kebelakang mengenai judgement yang digunakan manajemen dan asumsi mengenai estimasi akuntansi yang signifikan yang dibuat tahun lalu; dan tentukan apakah dampak kumulatif dari bias dalam estimasi manajemen berakibat salah saji material dalam laporan keuangan.

Transaksi Penting

Pahami alasan bisnis dalam transaksi yang signifikan, yang di luar kebiasaan (unusual) atau di luar bisnis yang wajar dari entitas tersebut. Ini termasuk penilaian apakah:

1.      Manajemen memberikan tekanan yang lebih besar pada perlakuan akuntansi dan bukan dasar ekonomis dari transaksi tertentu;

2.      Pengaturan mengenai transaksi tersebut terlihat rumit (yang dibuat-buat);

3.      Manajemen sudah membahas sifat transaksi dan perlakuan akuntansinya dengan TCWG (those charged with governance);

4.      Transaksi melibatkan pihak-pihak terkait (related parties) atau pihak-pihak yang tidak mempunyai substansi atau kekuatan keuangan yang memadai untuk mengambil bagian dalam transaksi (parties that do not have the substance or the financial strength to support the transaction). Pihak-pihak ini sebelumnya tidak diketahui mempunyai “hubungan istimewa”, atau tanpa bantuan orang dalam entitas auditor tidak mengetahui “hubungan istimewa tersebut”;

5.      Transaksi hubungan istimewa yang tidak dikonsolidasikan (non-consolidated reladed parties), termasuk dengan entitas yang didirikan dengan tujuan khusus (special purpose entities), yang sudah direview dan disetujui sebagaimana harusnya oleh TCWG; dan

6.      Ada dokumentasi yang cukup.

Transaksi Hubungan Istimewa

Pahami hubungan bisnis antara pihak-pihak yang secara langsung maupun tidak langsung terjalin dengan entitas. Pemahaman ini bias diperoleh melalui:

1.      Inquiries ataubertanyakepadamanajemendan TCWG (those charged with governance);

2.      Bertanya kepada pihak-pihak yang mempunyai hubungan istimewa;

3.      Inspeksi kontrak-kontrak signifikan dengan pihak-pihak yang mempunyai hubungan istimewa; penelitian latar belakang (background research) yang tepat misalnya melalui internet atau database yang berisi informasi bisnis.

Berdasarkan Temuan-temuan di Atas:

1.      Identifikasi dan nilai risiko salah saji material terkait dengan hubungan istimewa tersebut;

2.      Perlakukan transaksi hubungan istimewa yang signifikan(di luar jalur bisnis normal) sebagai transaksi dengan risiko signifikan;

3.      Tentukan kebutuhan akan prosedur audit substantive yang bersifat responsive atau tanggap terhadap;

4.      Risiko yang diidentifikasi.

Pengakuan Pendapatan

1.      Laksanakan prosedur audit substantive. Pertimbangkan menggunakan teknik audit berbantuan computer (computer-assisted audit techniques-CAATs) untuk mengidentifikasi hubungan pendapatan (revenue relationship) atau transaksi yang tidak biasa (unusual) atau tidak terduga (unexpected).

2.      Minta konfirmasi persyaratan kontrak yang relevan dari para pelanggan. Persyaratan atau kondisi ini meiputi: acceptance criteria (criteria untuk menyetujui transaksi jual beli dan kredit), syarat pengiriman dan pembayaran (delivery and payment terms), dan tidak adanya perjanjian tambahan (side agreements) yang menawarkan keistimewaan tertentu seperti hak mengembalikan barang langsung sesudah akhir tahun.

E.            Risiko Salah Saji dalam Presentasi dan Disclosure

Beberapa risiko yang dinilai, berasal dari penyajian (presentation) dan pengungkpan (disclosure) laporan keuangan. Penyajian dan pengungkapan laporan keuangan harus sesuai dengan kerangka pelaporan keuangan yang di anut ( applicable financial reporting framework). 

Prosedur yang spesifik perlu dirancang untuk menanggapi risiko yang bertalian dengan penyajian dan pengungkapan laporan keuangan. Proses spesifik ini memastikan apakah:

a.       Semua laporan dalam perangkat laporan keuangan disajikan dengan cara yang mencerminkan klasifikasi dan penjelasan informasi keuangan dengan benar;

b.      Penyajian laporan keuangan termasuk pengungkapan (disclousure) yang memadai dari hal-hal yang materil dan ketidakpastian. Penyajian ini termasuk bentuk, pengaturan, da nisi laporan keuangan beerta catatannya (juga terminology yang digunakan) banyaknya rimcian yang diberikan, klafikasi akun dalam laporan, dan dasar dari angka/ jumlah yang disajikan;

c.       Manejemen mengungkapkan hal-hal tertentu mengenai situasi dan fakta yang diketahui auditor pada saat penandatanganan laporan auditor.

F.             Menentukan Lengkapnya Rencana Audit

Sebelum menyimpulkan suatu audit sudah lengkap, auditor mempertimbangkan apakah faktor – faktor berikut, yang disajikan dalam bentuk pertanyaan, sudah terjawab. Lihat pada kolom dibawah ini.

Apakah semua area laporan keuangan sudah tercakup? Prosedur substantive perlu di rancang dan dilaksanakan untuk semua jenis transaksi, saldo akun dan disclousureyang material, dalam tingkat penilaian resiko salah saji material yang mampu (rendah, sedang, tinggi). Adakah kebutuhanakan konfirmasi eksternal? Perhatikan apakah prosedur konfirmasi eksternal sebagai prosedur audit substantif harus dilaksanakan? Contoh , permintaan konfirmasi: saldo bank, piutang, persediaan dan investasi yang dipegang pihak ketiga, utang, kondisi dalam perjanjian (terms of agreements), kontrak; dan transaksi antara entitas dan pihak lain. Konfirmasi eksternal juga digunakan untuk memeriksa apakah kondisi tertentu memang tidak ada. Contoh, tidak adanya perjanjian sampingan untuk penjualan (“side agreements on sales”) yang bias berdampak terhadap pisah batas pendapatan (reveniu cut off) Dapatkah bukti yang diperoleh tahun lalu, digunakan? Dengan asumsi bukti –bukti initidak mengungkapkan adanya resiko yang signifikan dan kreteria tertentu lainnya masih berlaku (seperti tidak ada perubahan dalam pengendalian dan tidak ada unsur manual (non –IT)yang signifikan dalam elemen kegiatan pengendalian), pengujian atas efektifnya operasi boleh dilakukan sekali setiap audit ketiga. Apakah perlu tenaga ahli? Apakah keahlian dibidang diluar akuntansi dan auditing diperlukan untuk mengumpulkan bukti yang cukup dan tepat? Apakah tim audit perlu tim akuntan forensik. Apakah proses tutup buku sudah diliput? Prosedur substantif yang berikut wajib dilaksanakan sehubungan dengan proses tutup buku: ·         Cocokkan dari rekonsiliasi laporan keuangan dengan catatan pembukuan; dan ·         Periksa journal entries dan adjustment lain yang material dibuat dalam rangka penyusunan. Apakah risiko signifikan telah ditangani? Untuk setiap risiko dinilai sebagai signifikan, auditor wajib merancang dan melaksanakan prosedur subtantif (mungkin digabungkan dengan uji pengendalian atau test of controls). Prosedur analitikal subtantif saja, tidak dapat digunakan dan harus ditambah dengan uji rincian atau test of details. Apakah bukti yang diperoleh dari pengujian di tengah tahun, sudah dimutakhirkan? Mutakhirkan prosedur subtantif yang dilaksanakan di tengah dengan mengikuti periode sisanya (dari tanggal interim ke tanggal neraca). Ini meliputi: ·         Kombinasi antara prosedur substantif dengan uji pengendalian selama periode sisanya; atau ·         Prosedur substantif lanjutan yang memberikan dasra yang layak untuk menarik kesimpulan dari tanggal interim ke tanggal neraca. Apakah risiko potensial terjadinya kecurangan, mendapat perhatian auditor? Contoh pelaksanaan: tingkatkan kewaspadaan professional (professional skepticism), masukkan unsur pendadakan ( element of unpredictability) dalam merancang prosedur, dan lain – lain.

G.           Dokumentasikan Tanggapan Menyeluruh dan Rencana Audit Terinci

Tanggapan menyeluruh dapat didokumentasikan sebagai sebuah dokumen yang berdiri sendiri (stand alone document) atau yang lebih lazim sebagai bagian strategi audit menyeluruh (overall audit strategy). Rencana audit terinci (detaied audit plan) sering didokumentasikan dalam bentuk program audit yang menggambarkan secara garis besar, sifat dan luasnya prosedur dan asersi yang diperiksa. Keudian ada ruangan untuk mencatat rincian mengenai siapa yang melakukan tiap-tiap prosedur dalam program audit tersebut, dan apa temuannya.

Bukti Pertimbangan Waktu Pertimbangkan apakah sebagian prosedur audit selanjutnya yang direncanakan, dapat dilaksanakan bersamaan dengan prosedur penilaian risiko. Perubahan dalam rencana Jika prosedur yang direncanakan harus dimodifikasi karena ada bukti audit baru atau informasi tambahan diperoleh, mutakhirkan strategi audit menyeluruh dan rencana auditnya; jelaskan alasan-alasan mengapa perubahan diperlukan. Reviu Pastika bahwa prosedur audit dan kertas kerja terkait ditandatangani dan diberi tanggal oleh pembuatannya (preparen) dan penelaahannya (reviewer) sebelum audit tersebut rampung.

H.           Komunikasi Mengenai Rencana Audit

Strategi audit menyeluruh, tanggapan menyeluruh, dan rencana audit sepenuhnya merupakan tanggung jawab auditor. Namun, seringkali bermanfaat untuk membahas unsur- unsur dalam rencana audit terinci (seperti jadwal waktu) dengan manajemen. Pembhasan seperti ini menyebabkab perubahan kecil mengenai penetapan waktu dan akan memfasilitasi peleksanaan prosedur tertentu.

Sifat, jadwal, ruang lingkup yang pasti dari prosedur yang direncanakan, tidak akan dibahas secara rinci dengan manajemen, atau diubah atau dikurangi atas permintaan manajemen. Permintaan semacam ini akan membuat auditnya tidak efektif, prosedur auditnya mudah “ditebak”, dan bahkan dapat merupakan pembahasan lingkup audit.

ISA 260 menetapkan berapa hal yang harus dikomunikasikan auditor dengan TCWG (those charged with governance). Kewajiban – kewajiban ini dirancang agar terjadi komunikasi dua arah secara efektif diantara auditor, amnajemen, TCWG.

Butir Pertimbangan Auditor perlu mempertimbangkan bertemu dan memberi informasi dan mutakhir secara teratur kepada manajemen. Informasi yang dapat disampaikan, antara lain temuan –temuan audit sementara, dokumenyasi tambahan yang diperlukan, permintaan auditor mengenai bantuan yang diperlukan, dan bahas masalah lain. Setiap perubahan signifikan dalam rencana audit harus didokumentasukan auditor kepada manajemen dan TCWG (those charged with governance).

Daftar Pustaka

Tuanakotta,Theodorus M.2013.Audit Berbasis ISA (Internasional Standard On Auditing). Jakarta,Salemba Empat